Верховный Суд: единоналожники без НДС не должны платить «импортный» НДС при получении услуг от нерезидентов

06 ноября 2025

Фактические обстоятельства дела

Истцом в этом резонансном деле выступило общество с ограниченной ответственностью (ООО), применяющее упрощённую систему налогообложения — группа 3, ставка 5 %, то есть без регистрации плательщиком НДСНалог на добавленную стоимость.

В 2020–2021 годах предприятие арендовало имущество и оборудование у иностранного контрагента. При этом договор заключался не напрямую, а через постоянное представительство нерезидента в Украине, которое также не было зарегистрировано плательщиком НДС.

По результатам выездной проверки ГУ ГНС установило, что услуги, полученные от нерезидента, подлежат налогообложению НДС на территории Украины, и начислило предприятию сумму налога, штраф 25 % и дополнительные санкции за неподачу специального расчёта. На основании акта проверки налоговики вынесли два налоговых уведомления-решения (НУР).

Компания не согласилась с этими выводами и начала обжалование. Сначала — в административном порядке, направив жалобы в областное управление и в ГНС Украины. Ответ был стандартный: в удовлетворении жалобы отказано, начисления признаны правомерными. После этого предприятие обратилось в административный суд.

Аргументы истца

ООО настаивало: выводы проверки противоречат НКУ, поскольку плательщик единого налога по ставке 5 % вообще не относится к кругу лиц, обязанных начислять и платить НДС.

В частности, в п. 180.2 НКУ действительно сказано, что если нерезидент (или его постоянное представительство) не зарегистрирован плательщиком НДС, то получатель услуг обязан начислить и уплатить НДС. Однако эта норма действует только в пределах раздела V НКУ («Налог на добавленную стоимость») и применяется к субъектам, которые признаются «лицами» для целей этого раздела.

А перечень таких «лиц» чётко определён в пп. 14.1.139 НКУ, где указаны, например, юридические лица и ФЛП, зарегистрированные как плательщики НДС, но не упомянуты субъекты на упрощённой системе, работающие по ставке, не предусматривающей уплату НДС.

Следовательно, истец сделал логичный вывод:
ООО, находящееся на ЕНЕдиный налог по ставке 5 %, не является лицом в понимании раздела V НКУ, а значит, не подпадает под обязанность начислять «импортный» НДС и подавать расчёт по п. 208.4 НКУ.

Позиция налогового органа

ГУ ГНС настаивало, что независимо от режима налогообложения, обязанность начислить и уплатить НДС лежит на любом получателе услуг от нерезидента. В подтверждение этого ведомство ссылалось на пп. 208.1, 208.4 и 180.2 НКУ.

Фискалы подчеркнули, что даже если получатель не зарегистрирован плательщиком НДС, он обязан подать специальный расчёт налоговых обязательств по форме, утверждённой приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21 (в редакции от 23.02.2017 г. № 276). При этом декларацию по НДС такой субъект не подает, а расчет — да. По мнению ГНС, эта обязанность универсальна и не зависит от того, применяет ли лицо общую или упрощённую систему.

Рассмотрение дела судами

Первая и апелляционная инстанции
Суды первых двух инстанций полностью поддержали налоговиков. Они указали, что независимо от статуса плательщика налога, получатель услуг нерезидента должен выполнять требования раздела V НКУ и уплачивать НДС, если место поставки услуг находится в Украине.

Кассация и позиция Верховного Суда

Компания подала кассационную жалобу, и именно в Верховном Суде ситуация кардинально изменилась.

ВС применил буквальный подход к толкованию норм НКУ и пришёл к выводу, что ключевым вопросом является не сам факт получения услуг от нерезидента, а наличие у получателя статуса лица, на которого распространяются правила раздела V НКУ.

Суд тщательно проанализировал нормы пп. 208.1–208.5 и п. 180.2 НКУ (в редакции, действовавшей в 2020–2021 годах) и признал:

• действительно, при поставке услуг нерезидентом с местом поставки в Украине получатель обязан начислить НДС по основной ставке;
• однако ответственность возлагается только на тех субъектов, которые являются «лицами» для целей раздела V.

А поскольку юридическое лицо на едином налоге по ставке 5 % не входит в этот перечень, то положения раздела V к нему не применимы.

Таким образом, ООО не было обязанным лицом для целей начисления «импортного» НДС.

Аргументация Верховного Суда

Суд сослался на п. 291.2 и пп. 3 п. 297.1 НКУ, согласно которым упрощённая система налогообложения заменяет уплату ряда налогов, включая НДС. Исключение сделано только для плательщиков ЕН по ставке 3 % и для субъектов 4-й группы.

Следовательно, законодатель прямо определил случаи, когда единоналожники платят НДС. Получение услуг от нерезидентов с местом поставки на территории Украины в этих исключениях не упомянуто.

Из этого ВС сделал принципиальный вывод:

Плательщик единого налога группы 3 по ставке 5 % не подпадает под действие п. 208.2 НКУ, а следовательно, не имеет обязанностей по начислению, уплате и декларированию НДС при получении услуг от нерезидента.

Кроме того, если отсутствует объект налогообложения и обязанность по уплате, то отсутствует и необходимость подавать специальный расчет в ГНС.

Суд указал, что нижестоящие суды фактически ограничились пересказом аргументов налоговых органов и не дали должной оценки доводам истца в контексте анализа материального права.

Итогом стало отменение решений предыдущих инстанций и признание противоправными НУР, вынесенных ГНС.

Практическое значение и последствия

1. Актуальность выводов ВС
Хотя Верховный Суд в постановлении отмечал, что рассматривает ситуацию с учётом законодательства, действовавшего во время спорных правоотношений, редакция подчеркивает: с тех пор нормы НКУ по существу не изменились. Это означает, что вывод суда актуален и для сегодняшних операций.

Даже в период действия режима спецЕН в 2022 году, когда плательщики спецЕН временно освобождались от уплаты НДС, концепция не претерпела изменений.

Иными словами, прецедент ВС применим к любым операциям получения услуг от нерезидентов, совершаемым единоналожниками, которые не являются плательщиками НДС, и сегодня.

2. Распространение на ФЛП-единщиков
Логика суда применима не только к юрлицам, но и к ФЛП на едином налоге. Нормы разделов V и XIV НКУ распространяются на них одинаково, следовательно, аналогичный вывод действует и для предпринимателей всех групп ЕН, если они не зарегистрированы плательщиками НДС.

3. Юридический анализ коллизии
С юридической точки зрения Верховный Суд столкнулся с коллизией между специальными НДС-нормами раздела V и особыми правилами упрощённой системы (глава 1 раздела XIV).

Традиционно суды исходили из приоритета НДС-норм, считая их более специальными. ВС же выбрал противоположный путь — буквальное толкование и приоритет положений упрощённой системы.

Такой подход, безусловно, либерален, но спорен. При буквальном чтении раздела V действительно возникает парадокс: объект обложения есть (услуги, место поставки — Украина), а лица, ответственного за уплату, нет.

Тем не менее суд предпочёл формально-грамматический анализ и встал на сторону налогоплательщика, указав, что при отсутствии прямой нормы об обязанности единоналожника уплачивать НДС такая обязанность не может быть навязана через расширительное толкование.

4. Значение для практики
Для «смелых» плательщиков ЕН это постановление открывает возможность отстаивать аналогичную позицию в спорах с ГНС. Однако применение её на практике связано с риском: налоговые органы пока не изменили свою методологию и продолжают начислять НДС при проверках.

Безопаснее всего перед отказом от уплаты «импортного» НДС запросить индивидуальную налоговую консультацию (ИНК), сославшись на это постановление и изложив доводы Верховного Суда.

Если ответ ГНС окажется отрицательным, его можно обжаловать в суде, используя указанное постановление как прецедент.

К тому же постановление ВС от 23.07.2025 г. уже включено в Обзор судебной практики Кассационного административного суда (КАС ВС) за июль 2025 г., раздел I, пункт 1.4, опубликованный 1 сентября 2025 г. Это означает, что нижестоящие суды должны учитывать данный правовой подход при рассмотрении аналогичных дел.

Итоговый вывод

Решение Верховного Суда по делу № 520/32392/24 стало важным прецедентом, способным повлиять на налоговую практику.

Суть позиции ВС можно выразить так:

Если юридическое лицо или ФЛП применяет упрощённую систему (ЕН группа 3, ставка 5 %) и не зарегистрировано плательщиком НДС, то при получении услуг от нерезидента, не являющегося плательщиком НДС, обязанности по начислению, уплате и декларированию НДС у него не возникает.

Эта логика опирается на буквальное толкование НКУ, в частности на нормы пп. 14.1.139, 180.2, 208.1–208.4, 291.2 и 297.1. Верховный Суд фактически признал, что законодатель намеренно исключил единоналожников из круга лиц, ответственных за «импортный» НДС, и любые иные трактовки были бы произвольным расширением закона.

Повторная регистрация ФЛП: особенности налогообложения

Заключение редакции

Данное решение ВС без преувеличения можно назвать революционным. Оно разрушает многолетний подход налоговиков, приравнивающих всех получателей услуг от нерезидентов к плательщикам НДС.

Тем не менее юристам и бухгалтерам следует помнить: судебный прецедент не отменяет фискальной практики. Пока ГНС официально не скорректирует свои методические разъяснения, применение этого решения на практике остаётся рискованным.

Тем не менее оно создаёт мощную правовую основу для защиты в суде и даёт единоналожникам аргумент, что НКУ не предусматривает для них обязанности платить НДС при импорте услуг.

Таким образом, Верховный Суд подтвердил:

• плательщик ЕН без регистрации плательщиком НДС не является «лицом» для целей раздела V НКУ;
• на него не распространяются положения о начислении и уплате НДС при получении услуг от нерезидента;
• отсутствие объекта налогообложения освобождает и от обязанности подавать отчётность;
• налоговые уведомления, основанные только на фискальных разъяснениях, являются неправомерными.

Решение демонстрирует сдвиг судебной практики в сторону приоритета буквального толкования закона и защиты прав налогоплательщиков.