IT-пільга з ПДВ і програмна продукція

15 квітня 2021 Стане у пригоді для: Підприємці

Що таке IT-пільга

До 2023 року діє IT-пільга з ПДВ для виробників програмної продукції.

Що це означає: операції постачання програмної продукції та операції з програмною продукцією, плата за які не є роялті, звільняються від ПДВ (п. 261 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

Під ПДВ-звільнення потрапляють усі операції з постачання ПППрограмна продукція, наприклад передання сайту, комп'ютерної програми чи ПЗПрограмне забезпечення.

До розробленого продукту можуть додаватися додаткові послуги: встановлення, налаштування, тестування ПЗПрограмне забезпечення, техпідтримка, супровід тощо. Усе це послуги інформатизації, IT-пільга на певних умовах застосовується і до них.

Для застосування IT-пільги не має значення, на яких носіях передається продукція (матеріальних чи через інтернет), поставляється відразу чи за кілька етапів.

Якщо є окремі компоненти програмного продукту, за допомогою яких він створений або які можна використовувати окремо, пільга діє і на операції з їх постачання теж.

Пільга поширюється на операції з постачання програмної продукції, а не на СПД-платника. Причому байдуже, хто постачає продукт — розробник чи посередник (третя особа), резидент України чи нерезидент.

Відмовитися від пільги не можна (УПК, наказ від 07.10.2013 р. № 536).

Податківці вважають, що оподаткування ПДВ для послуг із розробки програмної продукції залежить від того, чи переходять майнові права на такий продукт замовникові чи залишаються у розробника. Також має значення місце надання послуг і хто замовник.

Які операції з ПП підпадають під ПДВ-пільгу

Типи програмних продуктів, операції з якими дають право на ПДВ-пільгу, затверджені п. 261 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ.

Операції з постачання програмної продукції

ПДВ-пільга поширюється на:

• результати комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної/навчальної комп'ютерної програми (її компонентів), сайти/онлайн-сервіси й доступ до них;
• екземпляри (копії) комп'ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній/електронній формі, у тому числі у формі коду/посилань для завантаження програми/частин, компонентів у формі коду для активації програми або в іншій формі;
• будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення або розширення функціонала комп'ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
• засоби захисту інформації (криптографічні, технічні, програмні, програмно-апаратні тощо). Операції з ними звільняються від ПДВ, якщо є спеціальна ліцензія на право ведення відповідної діяльності та сертифікати (експертні висновки) на такі засоби захисту. Послуги криптографічного і технічного захисту інформації, які підлягають ліцензуванню, перераховані в Переліку.

Доступ до контенту на сайті або до онлайн-сервісу

Під ПДВ-пільгу підпадає не лише постачання інтернет-сайтів і онлайн-сервісів, а й доступ до них для отримання програмної продукції чи її копії, коли можна завантажити або отримати доступ до продукту в особистому кабінеті.

Якщо розробник надає доступ до ресурсів для пошуку, обробки, отримання інформації тощо, а фактичного постачання програмної продукції чи її копії немає, це операція з надання послуг з пошуку, обробки, отримання інформації, вона оподатковується 20% ПДВ за загальними правилами (пп.пп. «в», «д» п. 186.3 ПКУ).

Інакше кажучи, якщо надаєте право користування порталом або онлайн-сервісом без передання екземпляра програми, права на ПДВ-пільгу немає. 

Послугами у сфері інформатизації розглядається і користування хмарними сервісами, віртуальними виділеними серверами, вебхостинг. Мова йде по суті про право доступу до певних віртуальних ресурсів, але ні сам екземпляр програми, ні виключні права на неї до замовника не переходять.

ІТ-пільга на послуги техпідтримки

Коли разом із програмним продуктом розробники надають послуги із встановлення, тестування чи обслуговування продукту, для застосування ІТ-пільги має значення, чи є такі послуги складовою ПППрограмна продукція чи виступають окремими послугами інформатизації.

Якщо ці послуги — частина програмної продукції та включені в її вартість (окремо за них замовник не платить), ПДВ-пільга застосовується, як до самого програмного продукту (ІПК від 07.02.2020 р. № 503/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).

Якщо вартість техпослуг оплачується окремо, має значення, чи вносять такі послуги/роботи які-небудь зміни до програмного продукту.

Постачання послуг (виконання робіт), пов'язаних із програмною продукцією, вносить зміни в ПЗ — це будь-які оновлення, зміни, доповнення і/або розширення функціонала комп'ютерних програм або права на їх отримання протягом якогось часу. Таку операцію відносять до постачання програмної продукції із застосуванням ІТ-пільги.

Щоб підтвердити право на застосування ПДВ-пільги, у договорі та у первинних документах треба правильно сформулювати предмет постачання, наприклад «постачання пакета оновлень/доповнень» тощо, не постачання послуг з оновлення програми.

Постачання послуг не вносить зміни в ПЗ. Що це може бути: встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, інформаційно-консультаційна підтримка. Такі операції відносять до послуг, які оподатковують ПДВ у загальному порядку за ставкою 20%.

При постачанні систем, оснащення та обладнання разом із програмним забезпеченням до нього (УПК, наказ від 31.12.2020 р. № 842):

• ПДВ-пільгу не застосовують, якщо вартість ПЗПрограмне забезпечення включена до вартості обладнання. Це операція з постачання обладнання, оподатковується 20% ПДВ;
• ПДВ-пільгу застосовують, якщо вартість ПППрограмна продукція відділена від вартості обладнання, на ПЗ передані виключні майнові права.

Розробка програмної продукції

Якщо за умовами договору у розробника не виникає права власності на розроблену програму і воно із самого початку належить замовнику — немає факту передання права власності на продукт від розробника замовникові, а отже, ПДВ-пільга не застосовується. Таку позицію неодноразово оприлюднювали податківці у своїх консультаціях (ІПК від 17.08.2020 р. № 3390/ІПК/99-00-05-06-02-06; від 27.10.2020 р. №4443/ІПК/99-00-05-06-02-06).

У такому разі вважається, що розробник не поставив програмний продукт, а надав послуги з розробки. А такі операції оподатковуються ПДВ за правилами пп. «в» п. 186.3 ПКУ, має значення місце постачання послуг і країна реєстрації замовника.

Якщо право інтелектуальної власності на ПППрограмна продукція виникає відразу в замовника, таке постачання:

• не оподатковується ПДВ, якщо замовник нерезидент і місце постачання поза межами митної території України (п. 186.3 ПКУ);
• оподатковується 20% ПДВ на загальних підставах, якщо замовник резидент України.

Якщо право власності на ПППрограмна продукція / користування нею з самого початку виникає у розробника і не переходить до замовника або переходить, але пізніше — така операція вважається постачанням програмної продукції, і можна застосувати ПДВ-пільгу.

Операції з програмною продукцією, плату за які не можна вважати роялті

Згідно з ПКУ (абз. 2–7 пп. 14.1.225) не вважаються роялті оплати за:

Використання комп'ютерної програми кінцевим споживачем, якщо умови такого використання обмежені її функціональним призначенням, відтворення програми обмежене кількістю копій, необхідних для використання.

Наприклад, постачання бухгалтерського ПЗПрограмне забезпечення, у тому числі ліцензія на користування на декілька користувачів, коли право користування програмою набуває кінцевий споживач, платежі від нього — не роялті.

Придбання екземплярів (копій) об'єктів комп'ютерних програм, у т. ч. в електронній формі, для кінцевого споживання або перепродажу.

Наприклад, коли постачання комп'ютерної програми — це розміщення її в інтернеті, а покупці завантажують програму на комп'ютер, у т. ч. через інсталяційний файл або електронну пошту.

Придбання в користування/володіння об'єктів, у т. ч. носіїв інформації, на яких перебувають об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абз. 1 пп. 14.1.225 ПКУ.

Тут йдеться про постачання об'єктів інтелектуальної власності, які розміщені на носіях: дисках, флешках, токенах, мікросхемах тощо. Виходить, що розробник приймає оплату скоріше за носій з інформацією.

Якщо за умовами передання прав на об'єкт права інтелектуальної власності особа, яка отримала такі права, набуває і право продати продукт інтелектуальної власності або оприлюднити його. У такому разі не йдеться про роялті. Адже роялті — це свого роду оренда, коли не можна розпоряджатися продуктом як хочеш, оприлюднити чи продати його.

Наприклад, є запатентована розробка і за умовами передачі прав на неї, компанія-замовник має право перепродати розробку або оприлюднити, плата за неї — не роялті.

Передання права на поширення екземплярів програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежене використанням кінцевим споживачем.

У всіх цих кейсах платежі вважаються оплатою вартості поставленої програмної продукції (комп'ютерної програми і/або її компонентів), у тому числі її копій.

ПДВ і операції з надання права на користування програмною продукцією

Не потрібно оподатковувати ПДВ операції з надання права на користування ПППрограмна продукція, якщо оплата надійшла в грошовій формі.

Якщо розробник надає право користування ПППрограмна продукція на підставі ліцензійного (субліцензійного) договору і залишається правовласником продукту, усі отримані оплати у вигляді роялті не підлягають оподаткуванню ПДВ.

Щоб визначити, чи підпадає платіж під визначення роялті з метою оподаткування, потрібно розуміти умови договору між розробником і клієнтом.

Чи обмежені умови використання програми за її функціональним призначенням і чи передбачають умови передання прав на об'єкт права інтелектуальної власності продаж, оприлюднення окремих видів інтелектуальної власності.

Як використовується ПЗ: за функціональним призначенням чи з іншою метою. Наприклад, для перепродажу або для створення на його основі інших продуктів.

Так, якщо винагорода виплачується за користування копією програмного забезпечення кінцевим користувачем за функціональним призначенням, то така винагорода не є роялті для цілей оподаткування.

Якщо купили ПЗ у нерезидента

Під ПДВ-пільгу підпадає тільки постачання програмної продукції. Якщо розробник-нерезидент постачає ПЗ замовнику — резиденту України, для замовника діють стандартні правила оподаткування ПДВ.

Розглянемо приклад. Підприємство уклало договір із нерезидентом на придбання послуг з розробки ПЗ прикладного і розважального характеру. Крім ПЗПрограмне забезпечення, нерезидент надає послуги техпідтримки. Авторські майнові права відразу належатимуть замовнику.

Податкова роз'яснила, як оподатковуються ПДВ такі операції (ІПК від 27.10.2020 р. № 4443/ІПК/99-00-05-06-02-06).

Оскільки після закінчення виконання послуг право власності на готову програмну продукцію (компоненти) набуде замовник-резидент, а місце постачання таких послуг — на митній території України (ст. 186 ПКУ), операція виконавця є об'єктом оподаткування ПДВ за ставкою 20%.

Це означає, що за такою операцією замовник-резидент — отримувач послуг зобов'язаний визначити податкові зобов'язання з ПДВ, скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН. Зареєстрована ПН — підстава для замовника на включення зазначених у ній сум ПДВ до складу податкового кредиту у звітному періоді, у якому визначені податкові зобов'язання.

А якби майнові права на розроблене ПЗ у процесі його створення належали виконавцеві, а після закінчення розробки були передані замовнику, така операція розглядалася б як операція з постачання програмної продукції та не оподатковувалася би ПДВ.

Що стосується постачання послуг техпідтримки ПП: якщо послуги з техпідтримки не є складовою частиною операції з постачання програмної продукції та оплачуються окремо, постачання таких послуг оподатковується 20% ПДВ, оскільки місце постачання таких послуг — митна територія України.

Замовник-резидент — неплатник ПДВ

Зобов'язання з ПДВ нараховують не лише СПД — платники ПДВ.

Якщо отримувач послуг не зареєстрований платником ПДВ, податкова накладна не складається. Але подається Розрахунок податкових зобов'язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник ПДВ (ст. 208.4 ПКУ).

Резюме

Операції, які оподатковуються ПДВ за ставкою 20% і до яких IT-пільга не застосовується:

• імпорт програмної продукції;
• постачання послуг інформатизації;
• постачання послуг/робіт з розробки ПП (і окремих компонентів), право власності на які з самого початку належить замовнику, що прописано в договорі;
• постачання систем/обладнання, у яких програмна продукція — їхня складова.

Автор: Олександра Джуріло, фінансовий аналітик