Как правильно отражать в учёте штрафы и пени по результатам проверок?

06 ноября 2024

Финансовые санкции при нарушениях нормативки

Штрафные (финансовые) санкции (штрафы) и/или пеня – это финансовый вид ответственности за выявленные нарушения налогового или другого законодательства, налагаемый релевантными инстанциями.

Штрафы. По предписаниям п.п.14.1.265 НКУ штрафная санкция (финансовая санкция, штраф) определяется в качестве платы в форме фиксированной суммы и/или процентов, взыскиваемых с лиц, виновных в совершении налоговых правонарушений или нарушений другой нормативки, контроль за соблюдением которой возлагается на контролирующие инстанции, а также подобные санкции при нарушении закона в ВЭДВнешнеэкономическая деятельность-сфере.

Например, если по итогам проведения проверки будет обнаружено самое распространённое нарушение, такое как занижение величины налога, в адрес плательщика будет доначислена сумма денежного обязательства – налогового обязательства в совокупности со штрафными санкциями и пенёй (п.п.14.1.39 НКУ) в содержании налогового уведомления-решения (НУР).

Важно помнить! По предписаниям НКУ штраф за занижение налогового обязательства (НО) является 10% от суммы доначисленного контролёрами НО (по п. 123.1 НКУ) или величиной 25% от заниженных НО при совершении умышленного нарушения (по п.123.2 НКУ).

А в случае повторного совершения подобных нарушений на протяжении 1095 календарных дней – 50%. При этом в НУР прописывается или будет приложен к нему детальный. расчёт доначисленного контролёрами НО (при наличии) и штрафных финансовых санкций (п.п.58.1.1 НКУ).

Пеня. Под пенёй следует понимать сумму средств в форме процентов, которая начисляется на НО и/или на штрафные (финансовые) санкции, не внесённые в установленные сроки, а также ту, которая начисляется в других случаях и порядке, оговоренном НКУ или другой нормативкой, контроль за соблюдением которого возлагается на контролирующие инстанции (п.п. 14.1.162 НКУ).

В большинстве случаев ни в содержании акта проверки, ни в НУР не проводят начисление пени и оно там не фигурирует. Это связано с тем, что на момент формирования этих бумаг ещё недостаточно сведений для начисления пени, в частности, не является известной дата старта и завершения начисления пени. По данным причинам вы не получите отдельного документа от фискалов, доказывающего начисление и величину пени.

По письменного запросу СХСубъект хозяйствования налоговики способны направить оригинальную официальную бумагу в вольной форме со сведениями о рассчитанной пене (см. БЗ 132.01). к тому же вы можете найти данные о начисленной фискалами пене в меню «Состояние расчётов с бюджетом» в левой части личного кабинета налогоплательщика.

При этом начисление пени контролёрами происходит самостоятельно. Её расчёт происходит автоматически в информационной системе ГНСГосударственная налоговая служба и будет отражаться в интегрированной карточке плательщика (ИКП).

Однако следует заметить, что пеню способны начислить лишь если была просрочена уплата денежного обязательства, доначисленного по НУР (п.п.129.1.1 НКУ) таким образом, в общем случае, в случае не проведения оплаты по НУР на протяжении 10 рабочих дней, которые последуют за днём его получения (кроме случаев запуска в эти сроки процедуры обжалования).

Тогда с 11-го дня станет начисляться пеня. Также пеня будет взыскана за прошлые периоды – от даты появления недоплаты налогового/или другого обязательства, которое было доначислено ГНС по результатам проведения релевантной проверки (п.п.129.1.2 НКУ).

Штрафное военное освобождение. Однако важно помнить, что в период ВП активной является норма п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. Согласно её предписаниям, если после 01.08.2023 года фискалы стартовали или приняли решение возобновить проведение документальной проверки и по её результатам провели доначисление, то при уплате доначисленных НО по НУР на протяжении 30 календарных дней штрафы, насчитанные на сумму такого НО, будут являться отменёнными, а пеня не станет начисляться.

Важно помнить:

1. Величина доначислений в союзе со штрафом и пенёй являются несогласованными до момента их полного закрытия и проплаты, однако не более чет на протяжении 30 календарных дней с момента, который последует за днём получения НУР;
2. Выплаченная СХ сумма НО не будет подлежать процессу обжалования.

Таким образом, если в период 30-тидневного срока выплатить по НУР доначисленный контролёрами налог, то штрафы, которые начислялись на сумму подобного НО, не будут подлежать выплате. И пени тоже наблюдаться не будет.

Уточнение в период ВП без самоштрафов и пени. По предписаниям п.п. 69.38 подразд. 10 разд. ХХ НКУ стартуя с 01.08.2023 года и до завершения ВП самостоятельно корректировать ошибки в любых периодах, ставшие следствием занижения НО, возможно без наложения самоштрафов и пени. Касаемо ошибок до 01.08.2023, то их исправление, связанное с занижением налога, за военные периоды без наложения самоштрафа и пени позволено по тексту п.п. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ.

По данным причинам все скорректированные и исправленные в период ВП ошибки будут освобождены от наложения самоштрафов и пени.

Куда оплачивать штрафы и пеню?

Зачастую уплата сумм штрафных (финансовых) санкций и пени происходит в адрес бюджетов, в которые согласно нормативке проводится зачисление релевантных налогов и сборов (п.131.3 НКУ).

Тем более беря в учёт, что формы НУР, кроме прочего, обладают сведениями о реквизитах бюджетных/единых счетов, в адрес которых плательщику требуется уплачивать сумму доначисленного денежного обязательства, включая сумму штрафных (финансовых) санкций и пени. По данным причинам именно они выступают ориентиром.

Какой бухучёт проверочных штрафов и пени?

В какой момент штрафные санкции и пеню по итогам проведения проверки потребуется показать в бухучте? Тут следует учитывать два момента.

Штрафные санкции – текущие расходы. Прежде всего отметим, что в отличие от НО, доначисленных/уменьшенных проверкой (которые в бухучёте отражаются через корректировку ошибок – в зависимости от характера ошибки: настоящего или прошедших лет), финансовые санкции в бухучёте будут признаваться ткущими расходами. По данным причинам штрафные (финансовые) санкции и пеня полагаются расходами текущего периода, вне зависимости о того, за нарушение каких периодов подобные санкции были начислены.

В какой момент финансовые санкции следует включать в расходы?

По содержанию в составе расходов  следует отражать сумму признанных штрафов и пени. А именно финансовые санкции в бухучёте фиксируются на дату из признания-согласования.

Важно помнить! В составе расходов штрафные санкции требуется показывать в том периоде, в котором НУР получило статус согласования (неважно, за ошибки какого периода наложены эти санкции).

Таким образом, в мирное время, если компания по результатам полученного НУР и без планирования его обжалования, то сумму штрафных санкций в целом можно показывать в расходах уже на дату получения подобного НУР. Или в любой из последующих 10 рабочих дней, которые отводятся на оплату начисленной в нём суммы денежного обязательства (полагая, что на момент своевременно проплаты штрафа НУР приняло статус согласования).

Так как на проплату суммы денежного обязательства по НУР будет отводиться 10 рабочих дней, которые следуют за днём его получения (п. 57.3 НКУ). По данным причинам на согласование НУР предусмотрено 10 рабочих дней, на протяжении которых НУР-доначисление (и штрафы) следует отразить в учёте.

Или по крайней мере, если проплату по НУР ещё не провели, - не позднее 11-го рабочего дня с момента получения НУР. То есть по прошествии срока, данного на направление жалобы, и НУР будет иметь статус согласованного (п.56.3 НКУ).

Признанную в бухучёте сумму штрафов и пени следует внедрять в состав прочих операционных расходов: Дт 948 — Кт 641, 642, 65.

Важно помнить! Если в период ВП доначисленные по итогам документалки НО по НУР проплатить в течение 30-ти календарных дней, штрафы будут отменены, а начисление пени будет отсутствовать.

Пример. По итогам фискальной проверки наложены штрафные санкции по налогу на прибыль (72 000 грн.) и пеня (600 грн. в результате несвоевременной уплаты НО, доначисленного по НУР).

В содержании бухучёта следует сделать последующие записи.

Штрафные (финансовые) санкции по результатам проверок

Штрафная разница по налогу на прибыль. Малодоходникам, отказавшимся от проведения корректировок по разд. ІІІ НКУ (поставили отметку о нерасчете разниц в годовой декларации по налогу на прибыль), штрафную разницу применять не станут. Такие СХ штрафные санкции будут учитывать по бухучётным правилам.

Касаемо высокодоходников и маложоходников-добровольцев. Им следует помнить, что по финансовых санкциям, налагаемым по результатам проверок, в налоговоприбыльном учёте будет возникать штрафная разница.

Важно помнить! По предписаниям п.п. 140.5.11 НКУ финрезультат отчётного периода масштабируют на сумму штрафов и пени, которые начислялись контролирующими инстанциями и другими властными структурами по результатам нарушений требований нормативки.

Подобную разницу отражают в строке 3.1.11 приложения РІ к прибыльной декларации.

Период отражения штрафных разниц. В п.п. 140.5.11 НКУ речь идет о применении разниц в отношении штрафов, начисленных контролирующими инстанциями. Поэтому может показаться, что эту разницу нужно учитывать в том периоде, когда налогоплательщик получил налоговое уведомление-решение (НУР). 

Однако это не так. Для правильного учета штрафной разницы требуется обращать внимание на момент признания расходов в бухучете (см. письма ГНСУ от 20.12.2023 No 4796/ІПК/99-00-21-02-02, от 10.02.2021 No 484/ІПК/99-00-21-02-02-06 и от 05.05.2021 No 1853/ІПК/99-00-21-02-02-06, БЗ 102.02). Ведь суммы штрафов и пеней, наложенных в ходе проверок, согласно правилам бухучета внедряются в состав расходов. 

А штрафная разница из п.п. 140.5.11 НКУ предназначена для устранения влияния подобных расходов на финансовый результат до налогообложения. Следовательно, применять штрафную разницу из п.п. 140.5.11 НКУ требуется в том периоде, когда суммы штрафов из НУР, полученного от налоговых органов по итогам проверки, были включены в бухгалтерские расходы.

Таким образом, признанные в бухгалтерском учете как расходы финансовые санкции, начисленные контролёрами, не будут влиять на объект налогообложения налогом на прибыль (не уменьшат его).

Важно: если начат процесс обжалования, то до его завершения сумма денежного обязательства, доначисленного по НУР, штрафов и пеней является несогласованной. 

Поэтому до согласования таких сумм они не отражаются в бухучете. Соответственно, штрафная разница до момента согласования финансовых санкций в фискальном учете также не возникает (см. письмо ГНСУ от 19.02.2021 No 615/ІПК/99-00-21-02-02-06).

Самостоятельно начисленный штраф. Штрафная разница по п.п. 140.5.11 НКУ не распространяется на самоштраф, то есть на самостоятельно начисленный штраф при корректировании ошибок налогоплательщиком согласно п. 50.1 НКУ. Ведь при самостоятельном корректировании ошибок штраф начисляется самим налогоплательщиком, а не контролёрами. 

Поэтому самоштраф не попадает под действие штрафной разницы, и увеличивать финансовый результат на сумму самоштрафа налогоплательщику не требуется (см. письмо ГНСУ от 23.03.2021 No 1114/ІПК/99-00-21-02-02-06, БЗ 102.02). 

Однако, напомним, что при проведении уточнения в период действия военного положения (ВП) ни самоштраф, ни пени при доначислении налоговых обязательств не применяются.

Административные штрафы по итогам проверок

За нарушения, обнаруженные при проверках, помимо финансовых санкций, может быть наложена и админответственность в форме релевантных штрафов.

При этом важно учитывать, что административная ответственность носит персональный характер. К ней будут привлекаться виновные должностные лица, которые оплачивают наложенные на них административные санкции из собственных средств. Поэтому суммы административных штрафов, наложенные на виновных должностных лиц, не показываются в учете СХ (ни в бухгалтерском, ни в налоговом).

Однако если административный штраф оплачивает компания за должностное лицо без последующей компенсации с его стороны, возникают обязательства по уплате налога на доходы физических лиц (НДФЛ), военного сбора (ВС) и единого социального взноса (ЕСВ).

Ошибочные проплаты и единый налог: как будет определяться доход

1. В бухгалтерском учете    финансовые санкции внедряются в расходы в том периоде, когда НУР был    согласован, независимо от того, за ошибки какого периода они были    начислены. 
2. По штрафам и пеням, начисленным    контролёрами, высокодоходные предприятия и малодоходные    предприятия, добровольно перешедшие на определение разниц, должны    учитывать штрафную разницу в том периоде, когда эти санкции были включены    в расходы в бухучете.