Як правильно відображати в обліку штрафи та пені за результатами перевірок?

06 листопада 2024

Фінансові санкції у разі порушення нормативки

Штрафні (фінансові) санкції (штрафи) та/або пеня – це фінансовий вид відповідальності за виявлені порушення податкового чи іншого законодавства, що накладається релевантними інстанціями.

Штрафи. За приписами п.п.14.1.265 ПКУ штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) визначається як плата у формі фіксованої суми та/або відсотків, які стягуються з осіб, винних у вчиненні податкових правопорушень або порушень іншої нормативки, контроль за дотриманням якої покладається на контролюючі інстанції, а також подібні санкції за порушення закону у ЗЕДЗовнішньоекономічна діяльність-сфері.

Наприклад, якщо за підсумками проведення перевірки буде виявлено найпоширеніше порушення, таке як заниження величини податку, на адресу платника буде донараховано суму грошового зобов'язання – податкового зобов'язання разом зі штрафними санкціями та пенею (п.п.14.1.39 ПКУ) у змісті податкового повідомлення-рішення (ППР).

Важливо пам'ятати! За приписами ПКУ штраф за заниження податкового зобов'язання (ПЗ) є 10% від суми донарахованого контролерами ПЗ (за п. 123.1 ПКУ) або завбільшки 25% від занижених ПЗ при скоєнні умисного порушення (за п.123.2 ПКУ).А у разі повторного вчинення таких порушень протягом 1095 календарних днів – 50%. При цьому в ППР прописується або буде доданий до нього детальний. розрахунок донарахованого контролерами ПЗ (за наявності) та штрафних фінансових санкцій (п.п.58.1.1 ПКУ).

Пеня. Під пенею слід розуміти суму коштів у формі відсотків, яка нараховується на ПЗ та/або на штрафні (фінансові) санкції, не внесені у встановлені терміни, а також ту, яка нараховується в інших випадках та порядку, обумовленому ПКУ чи іншою нормативкою, контроль за дотриманням якого покладається на контрольні інстанції (п.п. 14.1.162 ПКУ).

У більшості випадків ні у змісті акта перевірки, ні в ППР не проводять нарахування пені і там не фігурує. Це пов'язано з тим, що на момент формування цих паперів недостатньо відомостей для нарахування пені, зокрема, не є відомою дата старту та завершення нарахування пені. За цими причинами ви не отримаєте окремого документа від фіскалів, що доводить нарахування та величину пені.

За письмовим запитом СГСуб’єкт господарювання податківці здатні направити оригінальний офіційний папір у вільній формі із відомостями про розраховану піну (див. БЗ 132.01). до того ж, ви можете знайти дані про нараховану фіскалами піну в меню «Стан розрахунків з бюджетом» у лівій частині особистого кабінету платника податків.

У цьому нарахування пені контролерами відбувається самостійно. Її розрахунок відбувається автоматично в інформаційній системі ДПСДержавна податкова служба і відображатиметься в інтегрованій картці платника (ІКП).

Однак слід зауважити, що пеню здатні нарахувати лише якщо було прострочено сплату грошового зобов'язання, донарахованого за ППР (п.п.129.1.1 ПКУ) таким чином, у загальному випадку, у разі не проведення оплати за ППР протягом 10 робочих днів, які пройдуть за днем ​​його отримання (крім випадків запуску в ці терміни процедури оскарження).

Тоді з 11-го дня нараховуватиметься пеня. Також пеню буде стягнуто за минулі періоди – від дати появи недоплати податкового/або іншого зобов'язання, яке було донараховано ДПС за наслідками проведення релевантної перевірки (п.п.129.1.2 ПКУ).

Штрафне військове звільнення. Однак важливо пам'ятати, що в період ВП активною є норма п.п. 69.37 подразд. 10 розд. ХХ ПКУ. Згідно з її приписами, якщо після 01.08.2023 року фіскали стартували або прийняли рішення відновити проведення документальної перевірки і за її результатами провели донарахування, то при сплаті донарахованих ПЗ по ППР протягом 30 календарних днів штрафи, нараховані на суму такого ПЗ, будуть скасовані а пеня не нараховуватиметься.

Важливо пам'ятати:

1. Величина донарахувань у союзі зі штрафом та пенею є неузгодженими до моменту їхнього повного закриття та проплати, проте не більше подружжя протягом 30 календарних днів з моменту, який настане за днем ​​отримання ППР;
2. Виплачена СГ сума ПЗ не підлягатиме процесу оскарження.

Таким чином, якщо в період 30-ти денного терміну виплатити по ПДР донарахований контролерами податок, то штрафи, які нараховувалися на суму такого ПЗ, не підлягатимуть виплаті. І пені теж не буде спостерігатися.

Уточнення у період ВП без самоштрафів та пені. За розпорядженнями п.п. 69.38 подразд. 10 розд. ХХ ПКУ стартуючи з 01.08.2023 року та до завершення ВП самостійно коригувати помилки в будь-яких періодах, які стали наслідком заниження ПЗ, можливо без накладення самоштрафів та пені. Щодо помилок до 01.08.2023, їх виправлення, пов'язане із заниженням податку, за військові періоди без накладення самоштрафу та пені дозволено за текстом п.п. 69.1 подразд. 10 розд. ХХ ПКУ.

З цих причин усі скориговані та виправлені в період ВП помилки будуть звільнені від накладення самоштрафів та пені.

Куди оплачувати штрафи та пеню?

Найчастіше сплата сум штрафних (фінансових) санкцій та пені відбувається на адресу бюджетів, до яких згідно з нормативкою проводиться зарахування релевантних податків та зборів (п.131.3 ПКУ).

Тим більше беручи до уваги, що форми ППР, крім іншого, мають відомості про реквізити бюджетних/єдиних рахунків, на адресу яких платнику потрібно сплачувати суму донарахованого грошового зобов'язання, включаючи суму штрафних (фінансових) санкцій та пені. З цих причин саме вони виступають орієнтиром.

Який бухоблік перевірочних штрафів та пені?

У який момент штрафні санкції та пеню за підсумками проведення перевірки потрібно буде показати у бухобліку? Тут слід враховувати два моменти.

Штрафні санкції – поточні витрати. Насамперед зазначимо, що на відміну від ПЗ, донарахованих/зменшених перевіркою (які у бухобліку відображаються через коригування помилок – залежно від характеру помилки: цього або минулих років), фінансові санкції у бухобліку будуть визнаватись ткучими витратами. 

За цими причинами штрафні (фінансові) санкції та пеня покладаються витратами поточного періоду, незалежно від того, за порушення яких періодів подібні санкції були нараховані.

У який момент фінансові санкції слід включати до витрат?

За змістом у складі витрат слід відображати суму визнаних штрафів та пені. А саме фінансові санкції у бухобліку фіксуються на дату із визнання-погодження.

Важливо пам'ятати! У складі видатків штрафні санкції потрібно показувати в тому періоді, в якому ППР набуло статусу узгодження (неважливо, за помилки якого періоду накладено ці санкції).

Таким чином, у мирний час, якщо компанія за результатами отриманого ППР і без планування його оскарження, суму штрафних санкцій загалом можна показувати у витратах вже на дату отримання подібного ППР. Або у будь-який із наступних 10 робочих днів, які відводяться на оплату нарахованої в ньому суми грошового зобов'язання (вважаючи, що на момент своєчасно проплати штрафу ППР набуло статусу узгодження).

Оскільки на проплату суми грошового зобов'язання за ППР буде приділено 10 робочих днів, які йдуть за днем ​​його отримання (п. 57.3 ПКУ). За цими причинами на погодження ППР передбачено 10 робочих днів, протягом яких ППР-донарахування (і штрафи) слід відобразити в обліку.

Або принаймні, якщо проплату за ППР ще не провели, - не пізніше 11-го робочого дня з моменту отримання ППР. Тобто після закінчення терміну, наданого на направлення скарги, і ППР матиме статус узгодженого (п.56.3 ПКУ).

Визнану в бухобліку суму штрафів та пені слід впроваджувати до складу інших операційних витрат: Дп 948 - Кт 641, 642, 651. 

Важливо пам'ятати! Якщо в період ВП донараховані за підсумками документалки ПЗ по ППР проплатити протягом 30 календарних днів, штрафи будуть скасовані, а нарахування пені буде відсутнє.

Приклад. За підсумками фіскальної перевірки накладено штрафні санкції з податку на прибуток (72 000 грн.) та пеню (600 грн. внаслідок несвоєчасної сплати ПЗ, донарахованого за ППР).

У змісті бухобліку слід зробити такі записи.

Штрафні (фінансові) санкції за результатами перевірок

Штрафна різниця з податку на прибуток. Малодоходникам, які відмовилися від проведення коригувань за розд. ІІІ ПКУ (поставили відмітку про нерозрахунок різниць у річній декларації з податку на прибуток), штрафну різницю застосовувати не стануть. Такі СГ штрафні санкції враховуватимуть за бухучетними правилами.

Щодо високодоходників і маложоходників-добровольців. Їм слід пам'ятати, що за фінансовими санкціями, що накладаються за результатами перевірок, у податково-прибутковому обліку виникатиме штрафна різниця.

Важливо пам'ятати! За розпорядженнями п.п. 140.5.11 ПКУ фінрезультат звітного періоду масштабують на суму штрафів та пені, які нараховувалися контролюючими інстанціями та іншими владними структурами за наслідками порушень вимог нормативки.

Подібну різницю відображають у рядку 3.1.11 додатку РІ до прибуткової декларації.

Період відбиття штрафних різниць. У п.п. 140.5.11 ПКУ йдеться про застосування різниць щодо штрафів, нарахованих контролюючими інстанціями. Тому може здатися, що цю різницю потрібно враховувати у тому періоді, коли платник податків отримав податкове повідомлення-рішення (ППР). 

Однак, це не так. Для правильного обліку штрафної різниці потрібно звертати увагу на момент визнання витрат у бухобліку (див. листи ДПСУ від 20.12.2023 № 4796/ІПК/99-00-21-02-02, від 10.02.2021 № 484/ІПК/99-00 -21-02-02-06 та від 05.05.2021 No 1853/ІПК/99-00-21-02-02-06, БЗ 102.02). Адже суми штрафів та пені, накладених у ході перевірок, згідно з правилами бухобліку впроваджуються до складу витрат. 

А штрафна різниця із п.п. 140.5.11 ПКУ призначено для усунення впливу таких витрат на фінансовий результат до оподаткування. Отже, застосовувати штрафну різницю із п.п. 140.5.11 ПКУ потрібний у тому періоді, коли суми штрафів із ППР, отриманого від податкових органів за підсумками перевірки, були включені до бухгалтерських витрат.

Таким чином, визнані у бухгалтерському обліку як витрати фінансові санкції, нараховані контролерами, не впливатимуть на об'єкт оподаткування податком на прибуток (не зменшать його).

Важливо: якщо розпочато процес оскарження, то до його завершення сума грошового зобов'язання, донарахованого за ППР, штрафів та пені є неузгодженою. Тому до узгодження таких сум вони не відображаються у бухобліку. Відповідно штрафна різниця до моменту узгодження фінансових санкцій у фіскальному обліку також не виникає (див. лист ДПСУ від 19.02.2021 No 615/ІПК/99-00-21-02-02-06).

Самостійно нарахований штраф. Штрафна різниця за п.п. 140.5.11 ПКУ не поширюється на самоштраф, тобто на самостійно нарахований штраф при коригуванні помилок платником податків згідно з п. 50.1 ПКУ. Адже за самостійного коригування помилок штраф нараховується самим платником податків, а не контролерами. 

Тому самоштраф не підпадає під дію штрафної різниці, і збільшувати фінансовий результат на суму самоштрафу платнику податків не потрібно (див. лист ДПСУ від 23.03.2021 No 1114/ІПК/99-00-21-02-02-06, БЗ 102.02). Однак, нагадаємо, що при проведенні уточнення у період дії військового стану (ВП) ні самоштраф, ні пені при донарахуванні податкових зобов'язань не застосовуються.

Адміністративні штрафи за наслідками перевірок

За порушення, виявлені під час перевірок, крім фінансових санкцій, може бути накладена й адмінвідповідальність у формі релевантних штрафів.

При цьому важливо враховувати, що адміністративна відповідальність має персональний характер. До неї залучатимуться винні посадові особи, які оплачують накладені на них адміністративні санкції із власних коштів. Тому суми адміністративних штрафів, накладені на винних посадових осіб, не відображаються в обліку СГ (ні в бухгалтерському, ні в податковому).

Однак якщо адміністративний штраф сплачує компанія за посадову особу без подальшої компенсації з її боку, виникають зобов'язання щодо сплати податку на доходи фізичних осіб (ПДФО), військового збору (ВЗ) та єдиного соціального внеску (ЄСВ).

Помилкові проплати та єдиний податок: як визначатиметься дохід

1. У бухгалтерському обліку фінансові санкції впроваджуються у витрати у тому періоді, коли ППР було узгоджено, незалежно від того, через помилки якого періоду вони були нараховані. 
2. За штрафами та пенями, нарахованими контролерами, високоприбуткові підприємства та малоприбуткові підприємства, які добровільно перейшли на визначення різниць, повинні враховувати штрафну різницю в тому періоді, коли ці санкції були включені до витрат у бухобліку.